Выбытие внеоборотных активов

Стоимость объекта внеоборотных активов, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Основной задачей бухгалтерского учета основных средств при их выбытии является достоверное определение результатов от продажи (реализации) и прочего выбытия основных средств.

В бухгалтерском учете организации выбытие объекта внеоборотных активов признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету.

Объекты основных средств могут выбывать в результате:

• продажи;
• прекращения использования в случае морального и физического износа;
• передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд;
• безвозмездной передачи;
• обмена на иное имущество (бартер);
• списание по причине недостач, порчи, стихийных бедствий, аварий;
• в иных случаях.

Доходы и расходы от выбытия объекта внеоборотных активов подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Реализация внеоборотных активов осуществляется в основном по договорам купли-продажи, по которым согласно п. 1 ст. 454 ГК РФ одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Цена, по которой продастся основное средство, устанавливается соглашением сторон (ст. 454 ГК РФ).

Для определения целесообразности и непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, возможности его восстановления, а также для оформления документации на списание пришедшего в негодность имущества в организациях создаются специальные комиссии.

Как правило, в состав данных комиссий входят должностные лица организации, в том числе и главный бухгалтер.

В компетенцию комиссии входит:

• осмотр объекта, подлежащего списанию;
• установление причин списания объекта;
• выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие объекта;
• возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта;
• осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов цветных и драгоценных металлов, определение их количества, веса;
• составление акта на списание основных средств (форма № ОС-4), акта на списание автотранспортных средств (форма № 0С-4а) (с приложением актов об авариях, причинах, вызвавших аварию, если они имели место).

Эти акты утверждаются руководителем организации и передаются в бухгалтерию. На основании оформленных актов делаются соответствующие записи по выбывшим объектам в инвентарных карточках, которые хранятся в течение срока, определяемого руководителем организации.

При отражении выбытия объектов внеоборотных активов на счетах бухгалтерского учета необходимо, прежде всего, списать данные активы с бухгалтерского баланса.

Приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н, который внес существенные изменения в нормативные документы по бухгалтерскому учету, отменил действие и. 84 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

Согласно указанному пункту остаточная стоимость выбывающего объекта должна быть сформирована на субсчете «Выбытие основных средств», открытому к счету 01 «Основные средства».

В дебет указанного субсчета должна быть списана первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств в корреспонденции с соответствующим субсчетом счета учета основных средств, а в кредит — сумма начисленной амортизации за период эксплуатации объекта в корреспонденции с дебетом счета учета амортизации.

По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта основных средств списывается с кредита субсчета по учету выбытия основных средств в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Поскольку этот пункт исключен из документа, исчезла и ясность в вопросе составления корреспонденции счетов по учету операций при списании внеоборотных активов.

В Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, есть комментарии по применению субсчета «Выбытие основных средств»: «в дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит — сумма накопленной амортизации.

По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Записи применяются для учета выбытия объектов основных средств по разным причинам — в случаях продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.».

Соответственно, отражать списание объектов внеоборотных активов с применением специального субсчета «Выбытие» законодательно разрешено.

Однако следует заметить, что бухгалтерам следует закрепить данный способ списания объектов внеоборотных активов с бухгалтерского баланса в учетной политике организации.

Продажа неиспользуемых в производстве или управлении объектов внеоборотных активов является одним из самых распространенных видов их выбытия.

Необходимость продажи основного средства или нематериального актива может возникнуть у организации по разным причинам: объект может выйти из строя, и организации его проще продать, чем отремонтировать; организация перепрофилирует производство, и оборудование перестает использоваться; оборудование морально устарело; организации просто нужны деньги.

В результате реализации внеоборотного актива организация не только избавляется от ненужного ей объекта, но и уменьшает сумму налога на имущество, поскольку даже в том случае, если основное средство не используется по назначению, налог на имущество продолжает начисляться.

Стоимость основного средства, выбывающего в результате продажи, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

При реализации основных средств организация получает доход, который согласно п. 30 ПБУ 6/01 принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами.

В соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 расходы, связанные с выбытием основных средств, признаются прочими расходами в размере остаточной стоимости объекта основных средств.

В состав расходов включается остаточная стоимость основного средства, затраты на его демонтаж, транспортировку, упаковку и т.д. Работы, связанные с реализацией основных средств, могут быть выполнены как силами самой организации, так и силами сторонних организаций.

Согласно п. 31 ПБУ 6/01 доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся.

Организация может продавать объект, право собственности на который подлежит государственной регистрации. При этом списать его с бухгалтерского учета можно только в момент фактического выбытия, независимо от факта государственной регистрации прав собственности.

Однако, если момент списания с бухгалтерского учета объекта, права собственности на который подлежат государственной регистрации, не совпадает с моментом признания доходов и расходов от его реализации, то в бухгалтерском учете на дату подписания акта приема-передачи можно сделать записи в дебете счета 45 «Товары отгруженные», субсчет «Переданные объекты недвижимости» и кредите счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства».

В табл. 4.12 представлены типовые проводки при продаже объекта внеоборотных активов.

Таблица 4.12 Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по продаже объекта внеоборотных активов

Пример 4.10

Организация продает принадлежащий ей грузовой автомобиль за 350000 руб., первоначальная стоимость автомобиля — 480000 руб., сумма начисленной амортизации к моменту продажи — 250000 руб.

На счетах бухгалтерского учета сделаны следующие записи:

• ДЕБЕТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства организации» — 480000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 02 «Амортизация основных средств» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» – 250000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» — 230000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» КРЕДИТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 350000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ счета 68 «Расчеты но налогам и сборам», субсчет «НДС» – 53390 руб.;
• ДЕБЕТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» КРЕДИТ счета 99 «Прибыли и убытки» — 66610 руб. (прибыль).

Внеоборотные активы могут также выбывать путем прекращения использования вследствие морального или физического износа.

При списании объекта основных средств, приобретенного за счет средств целевого финансирования либо полученного некоммерческой организацией в качестве целевых поступлений (амортизация по таким основным средствам не начисляется), по причине морального или физического износа его первоначальная стоимость списывается за счет средств добавочного капитала, т.е. за счет тех средств, которые служили источником финансирования при приобретении этого основного средства.

Пример 4.11

Комиссия организации приняла решение списать с бухгалтерского баланса производственный станок вследствие морального износа. Первоначальная стоимость станка — 100000 руб., сумма накопленной амортизации — 80000 руб.

Данное списание отражено на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

• ДЕБЕТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства организации» — 100000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 02 «Амортизация основных средств» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» — 80000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» — 20000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 99 «Прибыли и убытки» КРЕДИТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» – 20 000 руб. — убыток.

Организация также может списывать объекты в случае ликвидации, при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях.

Особенности бухгалтерского оформления списания объектов по перечисленным случаям заключаются в том, что убытки частично могут быть возмещены за счет резервного капитала, страхования, виновных лиц и организаций.

Суммы убытка первоначально могут учитываться на счете 94 «Недосдачи и потери от порчи ценностей», а в дальнейшем относятся на соответствующие счета.

Пример 4.12

В результате наводнения разрушен склад готовой продукции первоначальной стоимостью 1300000 руб., сумма накопленной амортизации — 980000 руб.

Порядок записи на счетах бухгалтерского учета операций по выбытию основных средств в случае стихийного бедствия будет следующим:

• ДЕБЕТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства организации» — 1300000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 02 «Амортизация основных средств» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» – 980000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» — 320000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 320000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 99 «Прибыли и убытки» КРЕДИТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» – 320 000 руб. — убыток.

Вес детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта внеоборотных активов, пригодные для ремонта других объектов, а также прочие материалы должны быть приняты к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости на дату списания объектов внеоборотных активов.

Так, если при разборке склада готовой продукции из указанного выше примера будут выявлены материалы, пригодные для дальнейшего использования (например, на сумму 100000 руб.), их необходимо отразить следующей бухгалтерской проводкой: ДЕБЕТ 10 «Материалы» КРЕДИТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — на сумму 100000 руб.

Организация может передать объект внеоборотных активов другой организации и получить взамен другое имущество по договору мены, когда каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой (и. 1 ст. 567 ГК РФ).

К договору применяются соответственно правила о купле-продаже (гл. 30 ГК РФ), если это не противоречит правилам гл. 31 ГК РФ и существу мены.

<При заключении договора мены каждая из сторон признается продавцом имущества, которое она обязуется передать, и покупателем имущества, которое она обязуется принять в обмен (п. 2 ст. 567 ГК РФ). Подлежащее обмену имущество предполагается равноценным, если в договоре прямо не указано иное (и. 1 ст. 568 ГК РФ).

Обмениваемое имущество считается равноценным, даже когда его стоимость, указанная в спецификациях, неодинакова и на это нет указания в договоре.

Однако, если обменивается неравноценное в соответствии с договором имущество, то передающая более дешевое имущество сторона должна оплатить другой стороне разницу в стоимости обмениваемого имущества.

Оплату указанной разницы возможно произвести как до, так и после передачи имущества.
По общему правилу право собственности на обмениваемое имущество переходит к сторонам договора одновременно после того, как обе стороны передадут его.

В договоре стороны могут согласовать другой порядок перехода права собственности (ст. 570 ГК РФ).

При обмене имуществом в бухгалтерском учете организации отражается как реализация выбывающих ценностей, так и оприходование ценностей, поступивших в обмен.

При этом выручка (прочие доходы) от реализации товаров (иного имущества) признается в бухгалтерском учете на дату перехода права собственности на них к покупателю (контрагенту) (пункты 5, 7, 12, 16 ПБУ 9/99). Доходы по договору мены принимаются к учету в соответствии с порядком, предусмотренным п. 6.3 ПБУ 9/99.

Принятие к учету имущества отражается по дебету счета, предназначенного для учета этого имущества, и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма выполненных контрагентом обязательств но поставке товаров (иного имущества) засчитывается в оплату реализованных ему товаров (иного имущества) записью по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками, и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Пример 4.13

В оплату за легковой автомобиль первоначальной стоимостью 3650000 руб., суммой накопленной амортизации — 2 150000 руб., организация получила от покупателя лицензию на компьютерную программу для бухгалтерии и саму программу.

Указанные бартерные операции отражаются на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

• ДЕБЕТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства организации» — 3650000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 02 «Амортизация основных средств» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» 2150000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбывшие основные средства» — 1500 000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» КРЕДИТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» – 1500000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ счета 68 «Расчеты но налогам и сборам», субсчет «НДС»- 229000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1271000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 229000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 04 «Нематериальные активы» КРЕДИТ счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» — 1271000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» КРЕДИТ счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 1500000 руб.;
• ДЕБЕТ счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС» КРЕДИТ счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» — 229000 руб.